梦见洗头掉头发近期，本人接触到石油行业“变票销售”案件，由于在变票环节没有真实货物交易，被定性为虚开专用罪。笔者认为，该定性不妥当，值得探讨。当前，我国部分地方司法机关对石化公司变票案件的定性已开始发生变化，许多司法机关开始认识到该类案件不能仅截取变票环节来定性，该类案件实质上并未造成税款损失，是为了帮助石油炼化公司隐瞒生产环节偷逃消费税，应当以逃税罪追究刑事责任或者由税务机行税务处理。 石化行业变票销售是指贸易公司从上游公司以采购原料油或化工原料为名，获取原料油或化工原料进销，并对下游公司开具货物品名为燃料油或汽油等成品油的。 如果仅仅从变票环节看，由于不存在真实货物交易，客观行为符合虚开特征，但如果将其放在整个交易流程中，会发现石油行业“变票销售”其目的并不在于骗取，而是在于逃避消费税。 根据《消费税暂行条例》相关，消费税是对我国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人就其销售额或销售数量，在生产、加工等特定环节征收的一种税。石油炼化公司购进原油料、化工原料进行加工或者调和的行为属于生产行为，成品油则属于应税消费品，因此生产、加工成品油的行为属于应税行为，石油炼化公司则为消费税的纳税义务人。以生产、加工汽油为例，炼化企业为了逃避缴纳消费税，在“变票交易”中，通过“变票交易”将原料油、化工原料的变名为成品油，隐瞒生产、加工环节，从而逃避消费税。在石炼公司“变票交易”的整个流程图如下： 上图中，比如石炼公司购进1000吨原料油，生产为汽油出售，此时需要缴纳消费税，但通过“变票”开票流程，从表面上看1000吨原料油已经销售出去，最后又购进1000吨的汽油，此时，石炼公司再出售汽油属于贸易性质，没有了生产环节，不再缴纳消费税。 变票交易是石油炼化公司逃避消费税的行业潜规则，目的就是为了逃避消费税，并不是为了骗取，否则，“变票”就毫无意义。 因此，对于石油行业变票销售案件，一定会形成一个闭环，即石油炼化公司开出，经过关联公司过票，贸易公司变票，再一次贸易公司过票，最终又开回到石油炼化公司。形成闭环的开票行为，与为了虚增业绩，专用开出后再开回来，形成闭环的情形一样，是给国家增加了纳税环节，由于一进一出，并没有给国家造成损失。 1）2004年《最高全国部分法院经济犯罪案件审判工作座谈会综述》：行为人主观上不具有偷、骗税目的，客观上也不会造成国家税款流失的虚开行为不应以虚开专用犯罪论处。 2）最高研究室《关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开专用行为的性质》征求意见的复函（法研【2015】58号）第二条：“主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上也未造成国家款损失的，不宜认定为刑法第二百零五条条的“虚开专用”；符合逃税罪等其他犯罪构成条件的，可以其他犯罪论处”。 4）2020年《最高人民检察院关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》第六条：“对于有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开专用行为，不以虚开专用罪定性处理”。 5）司释起草人最高研究室刑事处耿磊在《的理解与适用》（载《人民司法》2018年第34期）中权威解读：2015年，最高研究室曾作出《关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开专用行为的性质征求意见的复函》（法研〔2015〕58号，以下简称《复函》）......《复函》实际主张认定“虚开”专用要求行为人具有骗取抵扣税款的目的。主要考虑如下：（1）虚开专用罪的危害，实质在于通过虚开行为骗取抵扣税款。对于有实际交易存在的代开行为，如果行为人主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上未造成国家款损失的，不宜以虚开专用罪论处。（2）《1996年解释》虽然未被废止，该解释中关于“进行了实际经营活动，但让他人为自己代开专用”也属于虚开的，与虚开专用罪的不符，不应继续适用；如继续适用该解释的上述，则对于挂靠代开案件也要以犯罪论处，显然有失妥当。最高院耿磊解读总结，主张认定“虚开”专用要求行为人具有骗取抵扣税款的目的，符合最高一贯立场。 还应当具有骗税目的并造成国家损失，不仅仅是行为犯，还应当属于目的犯、结果犯。因此，对于石油行业变票交易，司法实践中不应仅仅截取一小段“虚开”来认定，而应该围绕石油炼化公司偷逃消费税，查清整个开票过程来作出准确定性评判。对此，我国部分地方法院也已开始转变认识，不认定虚开专用罪，安徽省高院发回重审的亳州市中级于2020年9月作出的（2019）皖16刑初27号刑事判决。 石油行业变票交易，整个开票过程的主导者为石油炼化公司，整个开票的主观目的是为了石油炼化公司逃避消费税，且未造成国家损失，依法应当属于逃税行为。但对于逃税罪，我国刑法第201条又了阻却犯罪事由，因此，对于变票行为人是否构成逃税罪，应当区分以下不同情形： 1）变票交易系石油炼化公司一手，行为人完全根据石油炼化公司组织安排并开具，如果石油炼化公司存在我国刑法的补缴税款等阻却事由，由于整个逃税行为不追究刑事责任，变票交易行为也不应当作为犯罪处理。 2）上述情形中如果石油炼化公司不存在我国刑法的阻却事由，由于整个逃税行为构成逃税罪，交票交易行为人帮助逃税，应当以逃税罪处罚。 3）变票交易行为人并不针对一家石油炼化公司提供帮助，而是市场化运作，针对不特定石油炼化公司提供变票行为，在此过程中可能会出现甲石油炼化公司具有阻却逃税罪事由，乙石油炼化公司又不具有阻却逃税罪事由，丙石油炼化公司也不具有阻却逃税罪事由等等，对此，如果考察每家石油炼化公司是否具有阻却事由，将严重影响案件侦办，很可能会犯罪，而且变票行为不是依附于一家石油炼化公司，具有相对性。因此，此时可以不考察每家石油炼化公司是否具有阻却逃税罪事由，可以直接对变票行为予以评价，以逃税罪处罚。 叶锋虎，浙江震瓯律师事务所副主任、合伙人律师，震瓯刑辩团高级顾问，温州刑委会刑辩专家部部长，温州市立法专家，硕士学位，曾供职温州中院17年，长期从事全市法院刑事业务研究、指导工作，曾系历年全市刑事审判规范性文件执笔者，全省法院刑事审判人才库。
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